ATC 235/2008, 21 de Julio de 2008

La Procuradora de los Tribunales doña Isabel Afonso Rodríguez presentó en nombre de don Gonzalo Castelo Rey, doña Justa Susana Castelo Rey y doña Luzdivina Castelo Rey el día 28 de febrero de 2007 en el Registro General de este Tribunal recurso de amparo contra el Acto administrativo declarativo de responsabilidad solidaria dictado por la Dependencia de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) de Lugo de fecha 8 de marzo de 1999, la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia recaída en la reclamación núm. 27/438/99 en fecha 22 de febrero de 2001, y la Sentencia dictada el día 25 de octubre de 2004 por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en el recurso contencioso-administrativo núm. 03/7802/2001.

Los hechos de los que trae causa este recurso son los siguientes:

1. El día 12 de abril de 1997 la Inspección de los Tributos del Estado de la Delegación de Hacienda de Lugo incoó a los cónyuges don Andrés Castelo Campello y doña María Luz Dolores Rey Carballeira, padres de los demandantes de amparo, un acta que se firma en disconformidad por el Impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF) correspondiente al ejercicio de 1993, proponiendo una deuda tributaria por importe de 26.042.651 pesetas (156.519,48€), lo que se notificó el día 27 de mayo de 1997.

2. El día 6 de junio de 1997 se interpuso reclamación económico-administrativa contra el anterior Acuerdo ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia, alegando que en la actividad empresarial desarrollada era difícil obtener la factura de venta de algunos agricultores y aportando ante el Tribunal facturas de compra correspondientes al ejercicio de 1993 por importe de 27.260.884 pesetas (163.841,21€), las cuales no fueron objeto de aportación ante la Inspección de los tributos. Tal reclamación fue desestimada mediante Resolución de 11 de noviembre de 1999 al considerar el Tribunal que el acto impugnado se ajustaba a derecho. Esta resolución fue notificada al reclamante el día 15 de mayo de 2000.

3. El día 2 de junio de 2000 se presentó recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central contra la anterior resolución, ratificando las alegaciones expuestas en primera instancia. Dicho Tribunal, en Resolución de fecha 4 de abril de 2003, desestimó el recurso de alzada.

4. Contra esta última resolución desestimatoria se entabló por los interesados el recurso contencioso-administrativo núm. 839-2003 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que terminó por Sentencia de 25 de enero de 2007, que estimó parcialmente dicho recurso y anuló la resolución impugnada exclusivamente en el particular relativo a la sanción, que se mantuvo, pero graduada al mínimo del 50 por 100, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración, incluyendo la devolución de la suma que se hubiera podido recaudar en exceso, con sus correspondientes intereses de demora, por la diferencia entre la liquidación impugnada y la que hubiera de practicarse, confirmando en todo lo demás la resolución recurrida, sin expresa imposición de costas.

5. Mientras tanto, al no ser ingresadas las liquidaciones mencionadas, se dictaron providencias de apremio, que fueron notificadas el día 15 de octubre de 1997 a don Andrés Castelo Campello y el día 20 de mayo de 1998 a doña María Luz Dolores Rey Carballeira y, transcurrido el plazo para efectuar el ingreso sin que se hiciere frente al descubierto, se dictó por el Jefe de la Dependencia de recaudación la reglamentaria providencia de embargo de bienes y derechos.

6. Efectuada la investigación de bienes objeto de traba se procedió al embargo de la finca registral número 15.377 de Villalba (Lugo), que en fecha 23 de octubre de 1997 aún figuraba a nombre de los cónyuges, pero que en fecha 7 de enero de 1998 fue vendida por éstos a sus hijos don Gonzalo y doña Justa Susana Castelo Rey, a la sazón de 20 y 21 años de edad, por mitades indivisas, con cláusula de opción de compra de 1/3 parte indivisa a favor de doña Luzdivina Castelo Rey, hermana de los anteriores, para cuando alcanzara la mayoría de edad, subrogándose éstos en la hipoteca que desde el día 1 de abril de 1997 gravaba dicho inmueble.

7. Los adquirentes del inmueble se dieron de alta en la actividad el día 15 de abril de 1998, constituyeron la entidad Hermando Castelo, C.B., y continuaron con el negocio que hasta esa fecha regentaron sus padres.

   h )Con fecha 10 de noviembre de 1998 fueron notificados los tres hijos de matrimonio, ahora demandantes de amparo, de la iniciación del expediente de declaración de responsabilidad solidaria. Realizadas por éstos las alegaciones oportunas, por la Dependencia de recaudación se dictó Acuerdo el 8 de marzo de 1999, requiriéndoles el pago, como obligados solidarios, de 7.277.964 pesetas.

9. Contra el anterior Acuerdo se interpuso por los hermanos Castelo Rey reclamación económico-administrativa en fecha 29 de marzo de 1999, alegando los interesados como motivos de oposición: 1) la indefensión grave producida al no habérseles hecho en la notificación de la resolución impugnada indicación de los recursos existentes, aunque éstos figuraran en la providencia de apremio acompañada de aquélla, 2) la inexistencia de responsabilidad solidaria por las deudas de sus padres, y 3) la prescripción de la deuda tributaria, al haber transcurrido más de cuatro años antes de iniciar el procedimiento de derivación de responsabilidad. El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia dictó Resolución en fecha 22 de febrero de 2001, que, tras dar cumplida contestación a cada una de esas alegaciones, desestimó la referida reclamación.

10. Contra dicha resolución los interesados entablaron recurso contencioso-administrativo, el cual se siguió ante la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia. ésta, mediante Sentencia de 25 de octubre de 2004, desestimó el recurso.

11. Se interpuso recurso de casación ante la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, que fue inadmitido por Auto de 30 de noviembre de 2006 al considerar que el mismo no tenía la cuantía mínima exigida por la Ley 29/1998 (150.000€).

En la demanda de amparo los recurrentes alegan la vulneración del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva sin que pueda existir indefensión (art. 24.1 CE), que se habría cometido al pretenderse ejecutar la liquidación de la Inspección de tributos contra los demandantes de amparo sin haberse entendido con ellos el procedimiento inspector, en el que podrían haber formulado alegaciones y haber solicitado la inclusión de facturas de gastos, pretensión rechazada por la Audiencia Nacional a sus padres al haber efectuado la aportación extemporáneamente. La demanda de amparo se refiere asimismo a la vulneración del derecho a la igualdad (art. 14 CE) en relación con el principio de capacidad económica del art. 31.1 CE. En opinión de los demandantes de amparo, si la obligación de contribuir debe ser considerada atendiendo al principio de capacidad económica del art. 31.1 CE y en términos de igualdad conforme al art. 14.1 CE, no es posible concebir mayor desigualdad que exigir el pago del IRPF a unas personas que no han obtenido rentas. En otras palabras, dado que los demandantes de amparo no tuvieron rentas de clase alguna tienen derecho a que se les trate igual que a las demás personas que tampoco las obtuvieron, con la consecuencia de que no puedan ser considerados sujetos pasivos del impuesto, ni como obligados directos ni como responsables de su pago, ni mucho menos ser obligados o responsables tributarios por la razón de ser miembros de un grupo familiar en el que hay personas que perciben rentas (los padres) y otras que no las perciben (los hijos).

La Sección Tercera de este Tribunal, por providencia de 18 de febrero de 2008, acordó, de conformidad con lo dispuesto en el art. 50.3 LOTC, en su redacción anterior a la aprobada por la Ley Orgánica 6/2007, de 24 de mayo y disposición transitoria tercera de la referida Ley, conceder al demandante de amparo y al Ministerio Fiscal el plazo común de diez días para que formulasen las alegaciones que estimasen oportunas en relación con lo dispuesto en el art. 50.1 LOTC.

El Fiscal formuló sus alegaciones el 13 de mayo de 2007, en escrito en el que consideró que los recurrentes en amparo realizaron a partir de una determinada fecha ciertas actividades (subrogación en la hipoteca del inmueble, transmisión del mismo, constitución de la entidad Hermanos Castelo C.B., continuación con el negocio regentado por los padres) que enervaron la actuación de la Hacienda pública; una acción distinta de la emprendida tiempo atrás contra sus padres y en la que se permitió a los hermanos Castelo Rey formular alegaciones, cumpliéndose todos los requisitos de procedimiento. Es por ello que en opinión del Fiscal no se aprecia la alegada vulneración del art. 24.1 CE. Del mismo modo, tampoco se produjo la vulneración del art. 14 CE en relación con el principio de capacidad económica del art. 31.1 CE, pues la Hacienda pública reaccionó contra los actos ejecutados por los hermanos Castelo Rey, sin que pueda afirmarse, como éstos pretenden, que exigió a unas personas carentes de renta el pago de una deuda tributaria mientras que a otras personas asimismo carentes de renta no se les exige dicho pago.

El 12 de marzo de 2008 tuvo entrada en este Tribunal escrito de alegaciones presentado por la representación de los recurrentes que insisten en las alegaciones mantenidas con anterioridad en su recurso de amparo. Por lo demás, mediante otrosí digo incluyen un nuevo motivo de queja, en concreto, la incongruencia de la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, y señalan que, por error, no fue solicitado al Tribunal Constitucional que declarara la nulidad de la resolución de la Dependencia de recaudación de 8 de marzo de 1999 que acordó notificarles la providencia de apremio y requerirles de pago de toda la deuda; solicitud de nulidad que ahora se formaliza.

El presente recurso de amparo se interpone contra el Acto administrativo declarativo de responsabilidad solidaria dictado por la Dependencia de recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) de Lugo de fecha 8 de marzo de 1992, la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia recaída en la reclamación núm. 27/438/99 en fecha 22 de febrero de 2001, y la Sentencia dictada el día 25 de octubre de 2004 por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en el recurso contencioso-administrativo núm. 03/7802/2001.

Como con detalle se ha expuesto en los antecedentes fácticos de esta resolución, los demandantes denuncian que las citadas resoluciones habrían vulnerado su derecho a la tutela judicial efectiva sin que pueda existir indefensión (art. 24.1 CE), que se habría producido al hacer responder a los hijos con sus bienes de una deuda tributaria impagada de la unidad familiar que estaba en período sin que éstos hubieran podido formular alegaciones a lo largo del procedimiento inspector. También se considera vulnerado su derecho a la igualdad (art. 14 CE) en relación con el principio de capacidad económica (art. 31.1 CE). Tal vulneración se produce por exigir el pago del IRPF a unas personas que no han obtenido rentas, de manera que no han sido tratados igual que las demás personas que tampoco las obtuvieron. El Fiscal se opone a la admisión a trámite de la demanda, por entender que ninguna de las vulneraciones denunciadas tiene contenido constitucional.

Antes de entrar en el examen de las principales alegaciones de los recurrentes, hemos de observar, en primer lugar, que, si bien es cierto que la demanda de amparo no solicita expresamente en su petitum la nulidad del Acuerdo de la Dependencia de recaudación de 8 de marzo de 1999, tal solicitud está implícita en la demanda, cuyo encabezamiento sí señala expresamente que el recurso de amparo se dirige también contra esta resolución.

En segundo lugar hemos de precisar que debe rechazarse el motivo de amparo alegado ex novo en el escrito de alegaciones presentado por los demandantes en el trámite abierto al amparo del art. 50.3 LOTC, referido a la incongruencia de la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 25 de octubre de 2004. Debe recordarse, en este sentido, que en la demanda de amparo es donde se fija el objeto procesal, pues aquélla es la rectora del proceso constitucional, acotando, definiendo y delimitando la pretensión, en relación con las vulneraciones que en ella se citan, debiendo allí individualizarse el acto o disposición cuya nulidad se pretenda, con indicación de la razón para pedirla o causa petendi, sin que sean viables las alteraciones introducidas en ulteriores alegaciones, cuya ratio es completar y, en su caso, reforzar la fundamentación del recurso, mas no ampliarlo o variarlo sustancialmente, en cuanto que en los escritos posteriores a la demanda no cabe modificar el petitum o la causa petendi, agregando extemporáneamente nuevos fundamentos o nuevas pretensiones. Así lo hemos declarado también específicamente en relación con los nuevos motivos o fundamentos introducidos a través del escrito de alegaciones formulado en el trámite del art. 50.3 LOTC en su redacción anterior a la Ley Orgánica 6/2007 (por todas, SSTC 73/2003, de 23 de abril, FJ 1 y ATC 82/2008, de 13 de marzo, FJ 2).

Los recurrentes alegan, en primer lugar, la vulneración de su derecho a la tutela judicial efectiva (art. 24.1 CE) que se habría producido porque se les exige a los hijos una deuda tributaria sin haber podido formular alegaciones a lo largo del procedimiento inspector. La queja debe rechazarse, pues la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 25 de octubre de 2004 se fundamenta en una razonada aplicación de la normativa vigente en la fecha en que se sucedieron los hechos. El artículo 89.4 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF, establecía que todos los miembros de la unidad familiar quedaban solidariamente obligados frente a la Hacienda pública al pago de la totalidad de la deuda tributaria resultante de la liquidación del impuesto, lo que implicaba que la Administración tributaria pudiera dirigirse contra el patrimonio de cualquiera de los miembros de la unidad familiar para hacer efectiva en su integridad la deuda tributaria conjunta, ello sin perjuicio del derecho de todos los miembros de la unidad familiar a prorratear entre sí la deuda tributaria, según la parte de renta que corresponda a cada uno de ellos.

Siendo así que la Ley considera a los hijos codeudores solidarios, no puede compartirse el argumento de los recurrentes de amparo a propósito de que a los hijos de los deudores se les tuviera que notificar una providencia de apremio diferente a la de los padres que generaron la deuda.

Por otra parte, en la comunicación del inicio del procedimiento de declaración de la responsabilidad solidaria se advirtió a los afectados sobre la oportunidad de formular alegaciones, lo que hicieron de forma efectiva, como también lo hicieron frente a las providencias de apremio que después se les giraron mediante la formulación de reclamación económico-administrativa que tuvo entrada en el registro del Tribunal Económico-Administrativo Regional el 14 de abril de 1999, de modo que no existió indefensión, que debe entenderse en su sentido material y efectivo y no en el meramente formal.

En cuanto a la vulneración del derecho a la igualdad del art. 14 CE en relación con el principio de capacidad económica del art. 31.1 CE, ésta se produce porque los hijos aunque no perciban rentas, al ser parte integrante de la unidad familiar responden a las deudas tributarias solidariamente con sus padres. Los demandantes consideran que no es posible concebir mayor desigualdad que exigir el pago del IRPF a unas personas que no han obtenido rentas, como es su caso.

El argumento no puede prosperar. En primer lugar, porque este Tribunal ha venido a convalidar la responsabilidad solidaria de todos los miembros de la unidad familiar (STC 45/1989, de 20 de febrero) de que aquí se ha venido tratando, lo que serviría para disponer la inadmisión por manifiesta falta de fundamento del presente motivo de amparo.

En segundo lugar, porque, como ha expuesto el Fiscal, sólo la conducta desplegada por los recurrentes en amparo fue causa de que la Hacienda pública optara por exigirles el pago de la deuda tributaria de la unidad familiar al que estaban solidariamente obligados, por lo que en absoluto es correcto decir que se infringiera el principio de igualdad al exigir a unas personas carentes de rentas el pago de una deuda tributaria mientras que a otras personas asimismo carentes de rentas no se les exigía dicho pago, pues lo que diferencia a los ahora demandantes de amparo de esas otras —por otra parte, hipotéticas— personas es que ellos ejecutaron actos eficaces de fraude a la Hacienda pública, lo que justifica sobradamente la reacción de ésta. Por lo tanto, al ser la situación diferente, es lógico el trato diferenciado.

Finalmente, de acuerdo con consolidada doctrina de este Tribunal, para que pueda entenderse vulnerado el derecho a la igualdad, en este caso concreto a la igualdad en la aplicación de la ley, “es necesaria la concurrencia de los siguientes requisitos: 1) La acreditación de un tertium comparationis, ya que el juicio de la igualdad sólo puede realizarse sobre la comparación entre la Sentencia impugnada y las precedentes resoluciones del mismo órgano judicial, que en casos sustancialmente iguales hayan sido resueltos de forma contradictoria. 2) La existencia de alteridad en los supuestos contrastados, es decir de ‘la referencia a otro’, exigible en todo alegato de discriminación en la aplicación de la ley, excluyente de la comparación consigo mismo. 3) La identidad de órgano judicial, entendiendo por tal, no solo la identidad de Sala, sino también la de Sección, al entenderse éstas como órganos jurisdiccionales con entidad diferenciada, suficiente para desvirtuar una supuesta desigualdad en la aplicación judicial de la ley. Y 4) la ausencia de toda motivación que justifique en términos generalizables el cambio de criterio, a fin de excluir la arbitrariedad o la inadvertencia o de otros elementos de juicio externo que así lo indiquen, como podrían ser posteriores pronunciamientos coincidentes con la línea abierta por la Sentencia impugnada” (por todas, STC 111/2002, de 6 de mayo de 2002, FJ 2 y 4).

Según lo que antecede tampoco debe prosperar esta tercera alegación de los recurrentes, ya que no concurren los requisitos exigidos por la doctrina de este Tribunal para la apreciación de una vulneración del derecho a la igualdad en la aplicación de la ley. En efecto, los demandantes no aportan ningún término de comparación válido, haciendo referencia únicamente a unas hipotéticas —nunca definidas— personas carentes de renta a las que no se exige el pago de una deuda tributaria en una eventual situación similar a la de los recurrentes.

En virtud de lo expuesto, la Sección

A C U E R D A La inadmisión del presente recurso de amparo.

Madrid, a veintiuno de julio de dos mil ocho.